国际财务报告可持续披露准则深入解读

目录 内容页码 背景.........................................................................................................................1IFRS S1的目标、范围和概念基础.................................................................................2IFRS S1的核心内容：治理和战略.................................................................................5IFRS S1的核心内容：风险管理及指标和目标.................................................................8可持续信息披露的一般要求.........................................................................................10判断、不确定性和差错...............................................................................................12 背景 国际可持续准则理事会（ISSB）于2023年6月26日正式对外发布《国际财务报告可持续披露准则第1号——可持续相关财务信息披露一般要求》（IFRS S1）和《国际财务报告可持续披露准则第2号——气候相关披露》（IFRS S2）（统称“ISSB准则”），标志着可持续信息披露从以自愿披露为主向强制披露要求的重大转变。 ISSB准则将自2024年1月1日开始的年度期间生效，但对企业的具体影响时间取决于各国家或地区采纳以及强制要求适用的时间。为了帮助阅读者更好地积极应对这一即将生效的财务报告领域的全新准则体系所带来的挑战，安永将逐项解读ISSB准则的具体要求。 本文深入解读ISSB准则中IFRS S1的相关内容，包括IFRS S1的目标、范围和概念基础，核心内容中的治理、战略、风险管理以及指标和目标，可持续信息披露一般要求以及与判断、不确定性和差错相关的要求。我们结合准则要求概述对企业的可能影响并给出我们的应用提示和建议。 IFRS S1的目标、范围和概念基础 IFRS S1是可持续财务信息披露的一般要求准则，它适用于所有的可持续相关话题（或称为“可持续相关风险和机遇”），包括气候变化、生物多样性或人力资本等不同话题。IFRS S1在准则体系中的地位可以与国际财务报告会计准则（简称“IFRS会计准则”）中的《国际会计准则第1号——财务报表列报》、《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》以及《财务报告概念框架》中的一部分内容相类比。 一、目标和范围 目标 范围 无论企业在编制通用目的财务报表时采用何种公认会计原则或实务（例如采用IFRS会计准则或其他会计准则），均可以应用ISSB准则编制围绕可持续相关风险和机遇的财务信息披露。 IFRS S1的目标是要求企业披露可持续相关风险和机遇的重要信息，这些信息有助于通用目的财务报告主要使用者（即投资者及债权人）做出与向企业提供资源相关的决策。 ISSB准则所要求披露的可持续相关风险和机遇是指可合理预期会影响企业现金流量、融资渠道和资本成本（统称为“企业的发展前景”）的风险和机遇。 我们的看法及可能影响 ISSB准则的目标是为了满足资本市场对可持续相关信息的需求，因此其对信息主要使用者的定义与对财务报表信息使用者的定义保持一致。我们认为对于在可持续披露领域刚刚起步的企业来说，应该加强与主要使用者的交流沟通，了解其关注领域，这样有利于可持续财务信息披露更好地满足资本市场的信息需求。 二、概念基础 IFRS S1概述了以下四大概念基础： ►一份完整的可持续相关财务信息披露应公允地反映可合理预期会影响企业发展前景的所有可持续相关风险和机遇。 公允反映 ►公允反映要求披露的可持续相关财务信息具备相关性和如实反映的基本质量特征，以及具备可比性、可验证性、及时性和可理解性的提升性特征。IFRS S1中公允反映的概念来源于《财务报告概念框架》，并根据可持续相关财务信息披露进行了调整。 我们的看法及可能影响 上述概念基本上与IFRS会计准则保持一致，有利于企业更快地将对会计信息的知识储备迁移到可持续信息披露领域，减少首次适用的成本。 ►IFRS S1要求企业披露有关可持续相关风险和机遇的重要信息，这些风险和机遇可合理预期会影响企业的发展前景。根据IFRS S1，重要信息的判断依据是，漏报、错报或掩盖该信息是否将影响通用目的财务报告使用者的决策。这与国际会计准则理事会（IASB）的《财务报告概念框架》和《国际会计准则第1号——财务报表列报》保持一致。►在有限的情况下，允许企业不披露重要信息，例如当法律法规不允许企业披露相关信息时，或与可持续相关机遇有关的信息满足ISSB准则所描述的具有商业敏感性时。 重要性 我们的看法及可能影响 重要性概念是贯穿ISSB准则的总体概念，重要性判断也应贯穿于企业运用准则的全过程。也就是说，准则明确要求披露的内容若判断为不重要则无须披露。反之，准则未明确要求披露的内容若判断为重要则也需要披露。例如，尽管IFRS S1第11段要求企业披露“所有”可持续相关风险和机遇的信息，但企业在运用准则时需要进行重要性评估，以决定哪些信息为对决策重要的信息。 实际操作中，企业可以通过与信息的使用者积极沟通的方式（例如通过调查问卷的形式），在了解使用者信息需求偏好的基础上进行更有针对性的重要性判断。 ►根据IFRS S1，可持续相关财务信息披露应与相关财务报表的报告主体相同。即，如果报告主体是企业集团，应包括母公司和合并范围内的子公司，但不包括合营企业、联营企业等合并范围以外的投资。 报告主体 我们的看法及可能影响 ISSB准则定义的报告主体与IFRS会计准则保持一致，有利于使用者同时阅读两套信息时的一致性。但是我们需要提醒企业的是，运用ISSB准则识别可持续相关风险和机遇时需要考虑包括合并范围外的被投资方在内的企业价值链上的主体，无论其是否与企业直接发生交易。原因是可持续相关风险和机遇在企业价值链上的影响范围并不局限在具体发生风险的企业层面，也不局限在与企业具体发生交易的企业层面。例如，企业的二级供应商（企业供应商的供应商）由于不遵守相关温室气体排放法规的要求而导致的停产，其影响可能传导至企业层面，导致企业的供应中断等一系列财务后果。 与报告主体的商业模式和所处外部环境相关的所有互动、资源和关系 ►IFRS S1要求企业通过提供必要的解释、交叉引用以及使用一致的数据、假设和计量单位等方式提供以下两类关联信息： ►一是不同类型的可持续相关风险和机遇之间的联系，以及可持续相关财务信息披露的内部信息之间的联系；►二是可持续相关财务信息披露与其相关财务报表之间的联系。 关联信息 我们的看法及可能影响 根据ISSB准则中对可持续相关财务信息的定位，它和财务报表信息共同构成了企业的通用目的财务报告的组成部分。可持续相关财务信息是对传统财务报表信息的补充，两者共同服务投资者与债权人的信息需求。因此，两套信息之间的关联性是不可避免的，例如IFRS S1要求企业披露可持续相关风险和机遇对企业当期和预期的财务影响，该披露要求就是典型的关联信息。可能的披露案例包括，企业面临的日益严格的温室气体排放法规，可能导致企业的长期资产的使用模式发生改变，可能导致当期财务报表反映相关折旧年限发生的变化以及减值准备的考虑。再比如消费者对于市场上低碳排放相关产品的偏好，可能导致企业某个类型的产品需求降低导致收入减少等。 企业识别可持续相关财务信息与财务报表信息之间的关联信息将具有挑战性，需要通过不同部门之间的协同配合来识别与估计，而这样的机制需要尽早建立。同时，ISSB准则并未强制要求就风险和机遇的财务影响披露定量信息，在披露领域刚刚起步的企业可以考虑从定性分析出发，逐步改进信息披露的质量。 IFRS S1的核心内容：治理和战略 IFRS S1要求企业在披露可持续相关风险和机遇时考虑自身运营方式的概况，即考虑治理、战略、风险管理以及指标和目标四个方面核心内容的信息。该核心内容的要求基于气候相关财务信息披露工作组（TCFD）建议，并在此基础上进行了补充。根据IFRS基金会官网2023年7月24日发布的关于IFRS S2与TCFD建议的比较新闻稿1，采用ISSB准则的企业将满足TCFD建议，因此其无需在采用ISSB准则基础上再采用TCFD建议。 我们的看法及可能影响 IFRS S1的核心内容是要求企业说明其正在开展的工作，而不是规定主体如何治理企业、管理风险和机遇以及制定战略以及管理业务。但企业若有意愿将可持续理念融入到自身战略与决策过程中，必然需要自上而下地建立可持续相关的流程和体系。在我们看来，这对大多数企业来说，可能是应用ISSB准则的最大挑战之一。 通过参考IFRS基金会发布的《IFRS S2——气候相关披露与TCFD建议的比较》了解ISSB准则所要求披露的额外信息，已采用TCFD建议披露气候相关财务信息的企业将能够更加顺畅地转换到ISSB准则，尤其是对IFRS S2的应用。 “治理”的披露目标和披露要求 我们的看法及可能影响 披露关于企业董事会（例如由董事会的下属机构，或同等治理机构）在可持续相关风险和机遇方面的监督，以及管理层在可持续相关风险和机遇的评估和管理中发挥的作用，有利于财务报告使用者了解对企业产生影响的可持续相关风险和机遇是否得到企业的适度重视。例如，一种可能的情形是，企业可以设置三层治理架构：明确董事会对可持续工作承担最终责任；董事会下设可持续管理委员会，负责统筹各部门开展可持续相关风险和机遇的评估和管理，并由具体可持续话题工作小组提供技术支持；职能部门和业务部门负责具体执行及定期总结汇报。 如果负责监督的机构或个人尚不具备关于企业所面临的特定可持续议题的专业知识和能力，企业可以在识别自身所面临的重要可持续话题的基础上，通过不同的方式获取技术支持以充分发挥监督职能，例如补充选聘相关领域的专家协助，借助第三方中介机构的专业能力，或对现有人员进行培训。 在具体执行层面，具体负责可持续管理的部门与负责报告的部门之间需要定期互动和加强协调，以实现可持续实践与报告的相互促进。 “战略”的披露目标和披露要求 我们的看法及可能影响 短期、中期和长期 准则并未规定“短期、中期和长期”的具体时间范围，而是要求企业披露其是如何定义和评估该时间范围的。虽然企业可能一般会进行1年期财务预算、3年期资本规划及5年期战略规划，但可持续相关风险对企业的影响有时需要在更长的时间范围内才能显现出来。因此，企业在界定自身的时间范围时，可以结合自身资产的使用寿命、可持续相关风险的变化频率或所对应的国家或地区设定的时间目标等方面确定。 当前和预期财务影响 可持续相关风险和机遇对主体财务状况、财务业绩和现金流量的当前和预期影响的披露要求旨在补充和扩展相关财务报表所提供的信息，识别和说明可持续相关风险和机遇与财务报表中列报信息之间的联系。例如《国际会计准则第36号——资产减值》和《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》分别为长期资产减值和或有事项的确认和计量提供了指引，企业可以通过索引财务报表以明确可持续相关风险和机遇的当前影响，并结合会计准则规定和可持续相关风险的评估，以实现预期财务影响的披露。 我们预计该披露要求将成为应用ISSB准则的难点之一。企业应充分考虑其面临的可持续相关风险和机遇的相互关系，对财务影响的归因分析以及评估财务影响所涉及的不确定性程度，采用