2023年度上市公司、挂牌公司审计分析报告

为便于市场各方了解上市公司及挂牌公司审计（以下简称“证券审计”）情况，引导会计师事务所规范执业，证监会会计司组织力量对我国2023年度证券审计情况进行分析，形成本报告。报告主要包括从事证券服务业务会计师事务所（以下简称证券所）基本情况、上市公司及挂牌公司审计情况、审计报告分析及有关执业问题等。 一、证券所基本情况 （一）证券所数量有所下降 截至2024年6月底，112家会计师事务所备案从事证券服务业务，较去年减少3家，降幅为2.6%，主要系未完成年度备案、机构注销等。证券所合伙人共5,881人，较上年增长3.1%；注册会计师共34,726人，较上年下降2.2%。 （二）中小所证券业务有所增长 2023年度，证券所证券业务收入达到225.6亿元，同比增长2.3%，占总收入（695.0亿元）的32%。按照上市公司审计家数及收入总额划分的大中小所1证券业务收入分别为183.6亿元、35.6亿元和5.8亿元，同比增长-0.4%，10.5%和44.1％，中小所证券业务收入有所增长。 （三）行政监管和自律监管进一步加强 证监会深入贯彻落实监管“长牙带刺”、有棱有角工作 要求，从严惩戒履职尽责不到位的会计师事务所及其执业人员。2023年度，证监会及其派出机构共对16家次会计师事务所及39人次执业人员作出行政处罚，对113家次会计师事务所及268人次执业人员采取行政监管措施。同时，证券交易场所共对8家会计师事务所及其注册会计师采取了9家次、28人次的纪律处分，对22家会计师事务所及其注册会计师采取了45家次、118人次的监管措施。 二、上市公司及挂牌公司审计情况 截至2024年6月底，5,365家上市公司、5,995家挂牌公司披露了审计报告。上市公司方面，主板3,206家（包括B股11家）、创业板1,340家、科创板571家、北交所248家；挂牌公司方面，基础层4,076家、创新层1,919家。 （一）市场集中度 市场集中度CR10指行业中按照某个指标排名前十位的会计师事务所的数据占整个行业的份额。从上市公司审计市场看，按照上市公司客户数量、净资产计算的市场集中度CR10分别为68.9%、81.6%；从挂牌公司审计市场看，按照挂牌公司客户数量、净资产计算的市场集中度CR10为49.3%、39%；上述市场集中度均略有下降。 （二）审计收费分析 1.上市公司审计收费均值下降、中位数持平 2023年，上市公司年报审计收费共计85.7亿元2，同比增长2.8%，增幅低于上市公司数量增幅（3.7%），审计收费增 长主要源于上市公司数量的增加。同时，上市公司审计收费均值为160.1万元，较上年（162.3万元）下降1.3%，中位数为95万元，与上年持平。 2.挂牌公司审计收费均值上涨，中位数持平 2023年，挂牌公司年报审计收费共计11.1亿元，较上年下降0.7%，审计收费均值为18.6万元，较上年（17.9万元）增长3.6%，中位数为15万元，与上年持平。审计收费低于5万的挂牌公司共16家，占比0.27%，与上年持平。 （三）会计师事务所变更情况 2023年，520家上市公司和982家挂牌公司变更会计师事务所（以下简称换所），分别占比9.7%、16.7%。换所原因主要包括因自身发展及审计工作需要、审计机构轮换要求、审计团队换所、与前任会计师事务所存在分歧等。 1.上市公司换所情况 公司数量方面，520家上市公司变更2023年年报审计机构，较上年增加117家，增幅为29.0%。其中，连续两年换所、一年内多次换所、被出具非标意见后换所等异常换所的上市公司家数分别为35家、10家和50家，异常换所数量与去年基本持平。 审计收费方面，154家公司审计收费有所增长，181家与去年持平，185家有所下降，6成换所上市公司审计收费持平或上涨。从审计收费变动幅度看，变动超过50%的公司为30家，占比5.8%，变动20%-50%的公司为76家，占比14.6%，变动20%以下的公司为414家，占比79.6%。 审计意见方面，48家换所上市公司被出具非标意见，占比9.2%，高于上市公司整体非标意见比例（3.9%）。从审计意见变化看，472家上市公司换所后审计意见保持不变，27家意见加重，20家意见减轻，1家截至2024年6月底未披露，换所后审计意见未见明显减轻。 2.挂牌公司换所情况 公司数量方面，982家挂牌公司变更2023年年报审计机构，较上年增加18家，增幅为1.9%。其中，连续两年换所、一年内多次换所、被出具非标意见后换所等异常换所的挂牌公司家数分别为171家、40家和168家，异常换所家数有所下降。 审计收费方面，223家换所公司审计收费有所增长，461家与去年持平，298家有所下降，七成挂牌公司换所后审计收费持平或上涨。从变动幅度看，变动超过50%的公司为65家，占比6.6%，变动20%-50%的公司为238家，占比24.2%，变动20%以下的公司为679家，占比69.2%。 审计意见方面，196家换所挂牌公司被出具非标意见，占比20.0%，高于挂牌公司整体非标意见比例（11.2%）。从审计意见变化看，873家挂牌公司审计意见保持不变，68家意见加重，41家意见减轻，换所后审计意见加重或不变的挂牌公司占比大于95%，挂牌公司审计意见亦未见明显减轻。 三、审计报告分析 （一）审计意见 1.上市公司审计意见 截至2024年6月底，5,365家上市公司披露了审计报告，其中5,251份为无保留意见（含带解释性说明的无保留意见95份）、85份为保留意见、29份为无法表示意见，分别占比97.9%、1.6%和0.5%；非标意见总计209份，占比3.9%。为便于分析，本文将带持续经营重大不确定性段、强调事项段、其他信息段中包含其他信息未更正重大错报说明的无保留意见合称为“带解释性说明的无保留意见”。2023年度上市公司审计意见如下所示。 （1）非标意见数量及占比均下降 2023年上市公司非标意见为209份，占比3.9%，同比下降0.7个百分点。非标意见数量及占比下降主要系上市公司总数增加、触及退市标准的公司出清等影响。 （2）中小所审计客户风险较高 从会计师事务所看，大所审计了4,220家上市公司，出具了98份非标报告，非标报告占比2.3%；中小所审计了1,145家上市公司，出具了111份非标报告，非标报告占比9.7%；从审计客户风险结构看，大所ST公司客户占比为1.9%，中小 所为8.2%，反映出中小所审计客户风险较高。 （3）持续经营问题仍为最主要非标事项 上市公司非标事项主要包括公司持续经营能力存在重大不确定性、关联交易及往来款项商业合理性存疑、诉讼或立案调查结果存在重大不确定性、资金占用及违规担保、资产减值不恰当、内部控制存在重大缺陷等。84份非标报告涉及持续经营问题，占比（40.2%）最高，持续经营问题仍为最主要非标事项。 2.挂牌公司审计意见 截至2024年6月30日，5,995家挂牌公司披露了审计报告。其中5,771份为无保留意见（含带有解释性说明的无保留意见446份）、172份为保留意见、50份为无法表示意见、2份为否定意见，分别占比96.3%、2.9%、0.8%和0.03%；非标意见总计670份，占比11.2%。2023年度挂牌公司审计意见情况如下所示。 （1）否定意见增加，连续非标公司占比较高 2023年，挂牌公司被出具2份否定意见，同比增加1份， 否定意见涉及持续经营问题、合并范围不恰当等；485家公司连续两年被出具非标意见，占非标意见总数的72.3%，其中311家为带有解释性说明的无保留意见，139家为保留意见，34家为无法表示意见，1家为否定意见。 （2）近三年备案证券所非标报告占比较高 2023年，近三年备案的60家证券所审计了665家挂牌公司，并出具了186份非标意见，占比为28.0%，其中107家为带有解释性说明的无保留意见，63家为保留意见，16家为无法表示意见，非标报告占比较高。 （3）持续经营问题为主要非标事项 持续经营存在重大不确定性的表现主要包括持续亏损或大额亏损、未弥补亏损超过股本总额、流动负债大于流动资产、偿债压力大、业务转型停滞、诉讼仲裁等。在670份非标报告中，579家公司被出具带有持续经营相关的重大不确定性事项段的审计报告，占比86.4%，与上市公司一致，持续经营问题为挂牌公司主要非标事项。 （二）关键审计事项 1.上市公司关键审计事项 2023年度，5,365份年度审计报告共包含10,385项关键审计事项，其中收入确认4,628项，资产减值4,239项，资产确认、公允价值计量、企业合并及长期股权投资等1518项，分别占比44.6%、40.8%、14.6%。 （1）均值有所下降 除29份无法表示意见和1份标准无保留意见无关键审计 事项外，审计报告披露的关键审计事项少至1项，多至6项，平均为1.93项，较上年略有下降。28家证券所披露的关键审计事项数量均值高于总体均值。 （2）收入确认是最主要的关键审计事项 近三年，收入确认事项占全部关键审计事项的比例分别为43.5%、45.2%、44.6%，是最主要的关键审计事项。为应对收入确认重大错报风险，证券所通过了解测试及评价收入相关的控制运行有效性，检查主要合同条款识别产品控制权转移时点，了解商业模式合理判断收入类型，通过执行分析性程序关注相关指标变动的合理性，结合公司关键财务指标与行业平均数据、历史财务趋势比率进行多维度分析，综合运用函证、走访、单据检查等程序，关注收入真实性及准确性。同时针对提前确认收入的风险，执行收入截止测试，关注期末大额收入确认及期后大额退换货的合理性以应对收入舞弊风险。 （3）金融资产及商誉减值事项占比提高 资产减值相关关键审计事项中，金融资产减值2,127项、存货减值991项、商誉减值802项、非流动资产减值319项，占比分别为50.2%、23.4%、18.9%及7.5%，金融资产减值为最主要的资产减值事项。同比去年，金融资产减值和商誉减值占比均有提升，表明相关资产对财务报表的影响进一步加大。 2.挂牌公司关键审计事项 根据《挂牌公司信息披露规则》，创新层挂牌公司需要 执行关键审计事项规定。截至2024年6月30日，1,973家挂牌公司审计报告披露了2,944项关键审计事项，审计报告披露的关键审计事项少至1项，多至3项，平均为1.47项，较上年略有下降。其中，收入确认事项为1,792项，资产减值事项为804项，合计占比88.2%。减值事项中，金融资产减值事项为601项，存货减值事项为153项，商誉减值事项为35项，非流动资产减值事项为15项。与上市公司关键审计事项特征相似，收入确认和资产减值为重要的审计事项，金融资产减值为主要的资产减值事项。 四、证券审计执业问题 （一）财务舞弊审计相关问题 1.未充分识别和应对收入舞弊 根据审计准则及相关规定，注册会计师应当恰当识别和评估收入相关重大错报风险，基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定将导致舞弊风险，设计和实施恰当的应对措施，如了解被审计单位及其环境的复杂程度，识别收入舞弊风险因素或异常迹象，分析异常或偶发交易的商业实质及重要会计政策变更，保持职业怀疑。 监管发现，个别公司存在以下情形：销售收入在每季度均大额冲回，部分发出货物无物流明细支持，客户在销售合同上的签章真实性存疑，部分新增客户由公司业务经理担任法定代表人等。注册会计师未能保持应有的职业怀疑，未能识别收入相关控制缺陷，未对异常客户进行背景分析，未能 设计和实施恰当审计程序应对收入舞弊风险。 2.未充分识别和应对资产舞弊 根据审计准则及相关规定，注册会计师应关注管理层如何识别是否需要作出会计估计、如何作出会计估计，并确定不同期间会计估计的方法是否一致，若会计估计或作出会计估计的方法不同于上期，评估其是否合理。注册会计师对滥用会计估计相关的舞弊风险应当保持职业怀疑，对于不当计提