澳门特区发布转让定价施行细则

第十期 二零二五年九月 澳门特区发布转让定价施行细则 摘要： 澳门特别行政区（以下简称“澳门特区”）政府于2025年8月25日正式颁布《转让定价施行细则》（第11/2025号行政法规）（以下简称“《施行细则》”）。《施行细则》的出台标志着澳门特区转让定价法规的进一步完善，将有助于提升澳门特区税收法律体系的规范性和透明度，为实现与国际反避税监管体系的接轨踏出了坚实的一步。该细则的落地实施将对澳门特区纳税主体与其跨国关联方之间的交易定价安排、转让定价合规管理等方面产生直接而深远的影响。《施行细则》将于2026年1月1日起正式生效，适用于生效后澳门特区纳税主体发生的受控交易安排。 澳门特区政府在2024年12月16日通过的《核准<税务法典>》法案（下称“《税务法典》”）中引入转让定价制度，明确了转让定价概念和关联交易原则，并要求澳门特区的纳税主体与该主体属其他税务管辖区的关联方之间的交易，应按照独立交易原则进行。 《施行细则》进一步明确和细化了《税务法典》和《所得补充税规章》中有关转让定价的规定，包括独立交易原则的应用、转让定价调整及适用方法、受控交易资料（即转让定价合规性文档）留存要求及预约定价安排（下称“APA”）等方面的具体细则。《施行细则》的出台对指导澳门特区财政局和纳税主体落实关联交易合规申报、转让定价方法应用和受控交易评估与调整，以及预约定价安排的申请、谈签和监督等方面的工作具有重大意义。 关注要点 一、受控交易类型与关联方定义 《施行细则》进一步明确澳门特区转让定价法规的适用范围，以及细化关联交易类别与构成关联关系的定义。 •受控交易类型：基于《所得补充税章程》第四十三–A条进一步明确转让定价法规适用于澳门特区的纳税主体与其他税务管辖区的关联方之间的商业或财务交易（即受控交易），包括：以有形或无形资产、权利或劳务为标的的商业交易；财务交易（包括借贷、资金集中管理、对冲基金、担保保险等）；企业重组或改组交易（包括涉及资产转让或补偿）。澳门特区内关联纳税主体之间的交易安排不属于转让定价法规的监管范围。 •关联关系：在《所得补充税章程》第四十三–B条基础上，界定符合关联关系定义的八种情形，包括直接或间接控股或投票权比例不低于50%的实体和个人、董事及行政管理机关成员的任命、配偶或直属血亲关系、以及其他实质性控制关系方面的具体要求，为实际操作提供了更多指引。具体关联关系类别可参照本文附件。 二、转让定价分析程序及调整方法的规定 依照“独立交易原则”，《施行细则》补充了受控交易分析原则和转让定价方法应用细则，明确了对可比交易和可比性分析及其差异调整的具体要求。此外，《施行细则》明确提出财政局评估纳税主体受控交易合理性应采用的可比性分析程序，为财政局采取“间接评估方式”调整纳税主体的计税依据提供了详细的指引。与此同时，关于如何解决纳税主体在跨境受控交易中可能出现的双重征税问题以及相关申请流程亦在《施行细则》中得到明确。 •受控交易分析原则：强调每项受控交易需按照独立交易原则进行单独分析。两项以上的关联交易合并分析仅适用于1）关联交易紧密相连或连续进行以致对其单独分析将导致交易的功能和价值丧失；2）涉及高昂成本；3）不存在可比交易而难以确定交易价格等情况。 •可比交易的定义：将非受控交易作为“可比交易”与受控交易进行测试比较时，应符合的条件包括：1）交易属实质上相同（经济特征上属类似或足够相似）；2）交易之间或参与交易实体之间的差异不会明显影响在正常市场情况下所达成、接受和实施的条款和条件（即使有明显影响，亦可透过有效调整消除该等差异所造成的影响）。纳税主体需对每项交易的事实和情况作出分析，以确定经济特征差异对可比性指标的实质影响，以及确定为消除相关影响需作出的调整。 •可比性分析与可比性因素：在确定转让定价方法前，纳税主体需进行可比性分析，包括：准确界定受控交易，识别和比较受控交易与非关联可比交易的条款、条件以及相关经济特征，且该可比性分析应基于受控交易的实际执行条款和条件。此外，《施行细则》列举了可比性分析应重点考虑的因素包括：1）交易标的且可能影响交易价格的资产、权利或者劳务的特征；2）参与交易实体所执行的功能、承担的风险和使用的资产情况；3）以明示或暗示方式订定交易各方之间的责任、风险和利润分配方式的合同条款和条件；4）各方经营所在市场的经济环境；5）可能影响企业正常行为和运作的经营策略，及6）其他相关的重要特征，如公共决策的影响、地域或协同效应优势的存在等。《施行细则》要求纳税主体按规则作可比性调整，以消除受控交易与非受控交易之间的实质差异，提高可比性分析的可靠性。 •可比性分析程序和最适当的转让定价方法：可比性分析程序应考虑对交易方的业务背景进行广泛分析，包括交易期间、业务背景、交易各方承担的功能、风险及资产情况等，选择最合适的转让定价方法和指标，并在适当情况下进行可比性调整。针对《所得补充税章程》第四十三–E条中列举的转让定价方法，《施行细则》补充细化了各种方法的具体适用条件及其计算公式与财务指标，包括：可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易利润分割法或交易净利润法，以及其他可更好地反映利润与经济活动发生地及价值创造地的匹配关系的转让定价方法。与此同时，《施行细则》明确最适当的转让定价方法，应是可就独立交易情况下所达成的条款和条件提供最佳及最可靠的估计，同时可在受控和非受控交易以及相关实体比较时能提供质量最佳和数量最多的可比性资料，且涉及最少可比性调整的方法。 澳门特区财政局（下称“财政局”）将通过可比性分析程序核实纳税主体与其关联方之间进行的受控交易是否符合独立交易原则。若发现未符合独立交易原则，财政局可依据《所得补充税规章》第四十三-C款第一条的规定，参照上述转让定价方法，采用“间接评估方式”调整纳税主体的计税依据。 财政局的调整计税依据将遵循两大关键规则： 1)采用四分位数统计方法与参考中位值标准：以最近三年可比交易价格或利润的平均数值范围为基础，按四分位统计方法选取中位值。若受控交易价格或利润低于该中位值，需调整至不低于中位值水平，确保交易定价与独立第三方交易水平一致。 2)调整年度归属：计税依据调整结果需计入受控交易影响的一个或多个课税年度，避免跨年度税基混淆。 针对纳税主体跨境受控交易可能出现的双重征税问题，《施行细则》提出两种解决路径以及相关申请流程： 1)相应调整机制：若澳门特区已与另一税务管辖区签订避免双重征税协定或安排时，财政局可根据纳税主体的关联方所属的税务管辖区的计税依据调整情况，结合实际交易事实，决定是否对纳税实体计税依据进行相应调整。 2)相互协商程序申请：若境外税务机关已对关联方计税依据调整，或决定展开调整程序，纳税实体可向澳门特区财政局书面申请启动相互协商程序。申请需附齐纳税实体及关联方识别资料、交易事实说明、涉及课税年度、相关法规条款及已采取的争议解决措施等文件。财政局将在收到书面申请后30日内完成初步分析，并同步与境外税务机关沟通。 三、受控交易资料留存与申报规定 在《所得补充税章程》第四十三–D条规定的基础上，《施行细则》对年度受控交易资料的备存、保存及提交进行分级管理，明确资料保存期限与提交要求。根据年度受控交易总额及交易类型，纳税主体需分类备存资料，未达门槛可豁免部分备存义务。 （二）保存期限与提交要求 1)准备期限及语言要求：纳税实体应自每一财务年度结束后9个月内备有涉及转让定价的所有重要文件；若纳税主体所提交的文件并非使用任何一种正式撰写语文（中文或葡文）时，则需附译本，除非财政局确认可直接理解原始语言内容。若财政局要求企业提供上述受控交易资料，应在十五天内提交。2)保存期限：所有受控交易资料需自财务年度结束后保存7年，期间需确保资料完整、可追溯；若企业发生合并或分立，由合并/分立后的企业承接保存义务。3)违规后果：未按规定备存或提交资料，可能面临澳门元1万-10万元罚款；若属故意违规，罚款金额将提升至澳门元10万至20万元。 四、预约定价安排（下称“APA”） 澳门特区于《所得补充税章程》首次引入APA机制，年度受控交易金额超过澳门元4千万元或以上的纳税主体可与财政局就未来年度受控交易申请和签订预约定价安排。《施行细则》进一步说明了单边APA的申请与执行流程细节，纳税主体可通过与财政局签订APA获得未来税收确定性，降低未来转让定价调整风险。 （一）APA适用范围与期限 1)适用交易：适用于纳税主体与财政局签订单边预约定价安排。财政局仍可对纳税主体不属预约定价安排范围内的受控交易做出调整和监察。 2)期限设定：APA有效期最长不超过5年；纳税主体可申请追溯适用至签订安排之日前2个课税年度，但需确保追溯年度的计税依据尚未确定。 （二）申请流程与费用 •协商程序分三阶段： 申请阶段：纳税实体需向财政局提交申请，并附同相关资料如APA拟适用年度、涉及关联方与受控交易、纳税主体及其所属集团的组织与管理架构、近5年经营情况及财务会计与审计报告、涉及关联方的功能风险说明、拟采用的转让定价方法、价值链分析、市场情况说明、APA适用年度经营规模、收益预测及规划、境内外行业相关法律法规等资料。 分析评估阶段：财政局将分析APA所涉受控交易的功能及风险状况、可比交易与受控交易资料、交易定价及计算方式、价值链贡献、交易价格或利润标准、假设条件、APA追溯适用过往年度的意向等资料； 协商签订阶段：APA内容按财政局与纳税主体在协商程序中达成的共识制定，文本需明确APA涵盖的纳税主体及其关联方、适用年度、定价与计算方式、与方法适用及计算基础相关的术语定义、假设条件及其变化的通知义务、年度报告提交义务、履行APA的条款和条件、APA期限以及导致其修改及终止的情况等。 •若纳税实体存在过往3年因税务违规被罚款、未备存必要交易资料或申请不符合独立交易原则等情况，财政局有权拒绝申请。如纳税主体或其关联方不提供分析评估预约定价安排的必要数据、提供虚假或不完整数据，又或存在其他不配合的情况，财政局可暂停或终止预约定价安排的协商程序。如纳税主体要求暂停或终止预约定价安排的协商程序，须以书面方式向财政局提交申请及理由说明。 •费用标准：每宗APA申请费按交易总额的2‰计算，最高不超过澳门元20万元。如财政局确认纳税主体提交的预约定价安排申请符合独立交易原则，则通知纳税主体于六十日内缴纳费用。费用一经缴纳不予返还。 （三）APA执行与监管 1)年度报告义务：如纳税主体签订APA，可获免除准备所涉及的受控交易的本地档案。纳税实体需在每个课税年度结束后7个月内，向财政局提交有关执行APA的年度报告，说明纳税主体的实际经营情况、假设条件有效性及条款履行情况；若发生影响APA的实质性变化（如交易模式调整、市场环境重大变动），需在变化发生后30日内书面报告影响程度。 2)终止与续期：APA有效期届满后自动失效；企业可在到期前90日内申请续期，需提交最新执行报告及未来年度交易预测；若纳税实体提交虚假资料或未履行APA条款，财政局有权撤销APA并按转让定价调整规则重新计算计税依据。 五、其他特定交易的特别考量 《施行细则》针对成本分摊协议、集团内劳务安排、无形资产交易、业务重组以及财务融资交易提出了特别考量和指引，相关内容与OECD转让定价指南的基础原则基本一致。其中，对于较为常见的集团内劳务交易与无形资产交易，我们整理相关规定的重点内容如下： （一）提供集团内劳务 •集团内关联方提供的劳务交易（包括行政、技术、财务或商业性质的活动）应符合独立交易原则。纳税主体需确保该关联劳务属于受益性劳务，且支付或收取价款应符合独立交易原则。《施行细则》亦列举了非受益性劳务的三种情形，包括：1）股东性质服务；2）重复提供的劳务；3）只因附属于集团而获得附带性收益的劳务。 •关联劳务所产生利益的价值可由可比非受控价格法或成本加成法确定。劳务提供方获得的利润率应考虑劳务接受方可使用的经济替代方案、劳务活动的性质、效率与质量