“一带一路”系列白皮书之二

中国企业国际派遣人才的税务考量 “一带一路”系列白皮书之二 一、跨境个税征管环境 1二、跨境人才流动趋势和现状 2三、国际派遣员工的税务风险管理思考方向 6四、国际派遣的整体战略考量 10五、总结 13六、作者和联系方式 14七、德勤的“一带一路”出版物名录 15 近年来，越来越多的中国企业开始走出国门，着手海外市场的布局和拓展。2013年9月和10月，习近平总书记提出了共建“丝绸之路经济带”和“21世纪海上丝绸之路”的畅想，即“一带一路”倡议。这一倡议助力更多的中国企业“走出去”，在国际化的道路上披荆斩棘、砥砺奋进。随着中国企业跨境经营活动的增加，人才的跨境流动也日趋频繁。同时，人才的流动趋势也快速地发生着变化。以往在中国人力资源市场上，跨境人才流动趋势明显呈现人才引进多于人才输出的局面。而今，随着中国企业在海外的发展壮大，越来越多的各类型人才，如企业管理人员、核心技术人员、工程施工人员等，走出国门，参与到企业在海外的经营管理、日常运作和项目实施当中。本期白皮书旨在探讨中国企业国际派遣人才的税务考量，通过解读国际上的个人所得税征收管理环境，从个人所得税风险管理方面为企业管理国际派遣人才建言献策。 1中国企业国际派遣人才的税务考量 | 一、跨境个税征管环境纵观全球的个税征管环境，不难发现在国际和国内因素的共同作用之下，各国对居民个人取得跨境所得的个人所得税征收管理问题越来越重视。从国际方面看，人员在全球范围内的跨境流动不断加速，其流动的国际性和各国税收征管管辖权之间的矛盾突显了税收征管机制和手段的不匹配性。为调和这种矛盾，国家（地区）间的合作，特别是多边合作机制不断形成，例如：《多边税收征管互助公约》、《共同申报准则》（“CRS”）等，其主旨都是要加强国际协作与信息共享。与两个国家之间所签订的双边协定不同，前述准则、公约更加强调信息交换的多边性以及交换行为的自动性。以我国为例，2017年7月1日开始实施的《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》就要求金融机构对非居民的金融账户涉税信息实施尽职调查，结合其他国家的类似调查，进而由我国的税务机关与其他国家税务机关就对方国家居民在本国的金融账户信息进行信息交换。这就意味着，以往个人在境外取得或留存在海外的资产，特别是金融资产可能会由资产所在国的税务机关定期呈递到我国的税务机关手中。换言之，个人的海外金融资产信息将日趋透明化。从国内方面看，在我国的后营改增时代，地方税务机关持续加强对个人所得税的征收和监管。金税三期系统在全国范围内的上线、自然人征管系统平台的搭建等一系列举措毫无疑问地传递出加强征管大数据的运用、提升个税检查广度、完善个税风险分析的强烈信号。与此同时，全国多地税务机关，如北京、上海、苏州、武汉、宁波、四川等地陆续启动了对“走出去”企业外派员工派遣情况的信息收集和排查工作。这从一方面反映出税务机关将对外派员工的税务问题启动常态化地监管与信息收集机制。另一方面，从国际征管环境的视角看，不少国家都出台了加强对外籍个人税收征管的举措。例如：印度自2017年3月起启用新版申报表，加强外籍个人合规申报；马来西亚于2017年5月由内陆税收局(MIRB)颁布了税务审计准则修订版，其中就有针对外籍员工在马来西亚偷漏税的现象进行整治并加强监管的内容，此外税务局还与移民局实施信息联动，加强离境个人的个税监管；韩国于2017年5月由韩国法务部和国土安全部携同地方政府，决定在16个主要入境事务处加大对税务犯罪的核查力度（包括所得税、财产税、关税），以提高对拖欠税款的征收率。由此可见，加强个人所得税，特别是跨境所得的个人所得税征收管理已经成为全球范围内的大趋势。作为“走出去”企业，要立足国际市场、保护企业声誉，就应尽快行动起来，制定相应的税务合规监管机制，从而更好地应对不断增强的国际税收监管环境。一、跨境个税征管环境大势所趋，不断增强 2中国企业国际派遣人才的税务考量 | 二、跨境人才流动趋势和现状二、跨境人才流动趋势和现状根据商务部、国家统计局、国家外汇管理局联合发布的《2016年度中国对外直接投资统计公报》（以下简称公报），截至2016年底，中国2.44万家境内投资者在国（境）外共设立对外直接投资企业1（以下简称境外企业）3.72万家，分布在全球19 0个国家（地区）2。2016年中国企业对外投资并购涉及制造业、信息传输/软件和信息技术服务业、交通运输/仓储和邮政业、电力/热力/燃气及水的生产和供应业等18个行业大类。此外，公报显示，2016年末境外企业员工总数286.5万人，其中雇用外方员工13 4 .3万人。由此分析不难看出，在中国企业的海外运营过程中，除雇佣外方员工外，中方外派员工在境外企业总员工中也占有相当高的比例。在中国企业的跨境经营活动中，人才的跨境流动已经成为必然的趋势。出于加强管理、融合跨国（地区）间的文化差异、增进技术交流等诸多原因，从境内总部向境外企业输出的各类人才在境外企业雇员中占了相当大的比重。习主席在十九大报告中提出：人才是实现民族振兴、赢得国际竞争主动的战略资源。因此，如何构建国际人员派遣的整体战略，加强派遣员工跨境个人所得税合规风险管控，提高派遣员工管理效率等一系列问题已经成为中国企业在全球化进程中迫在眉睫且必须要慎重考虑、妥善处理的事项。我们近期对中资企业的调研结果显示，相对于拥有完善海外派遣政策和成熟实施经验的外国大型跨国公司而言，很多中国企业对于外派员工的管理较为分散。目前，仍有一些企业尚未建立正式的海外派遣政策，还有一些企业虽有政策但缺乏系统性地应用。虽然将近七成的中国企业建立了相关的海外派遣政策，然而能够实现以全球统一的派遣政策对外派员工统一管理的中国企业只占四成左右。这一结果表明，中国企业在对外派员工统筹管理方面仍有很大的改善空间。从外派员工税务管理的角度看，中国企业对外派员工的涉税事项缺乏统一有效的管理，且有可能存在潜在的税务风险。针对外派员工税务政策的实施情况、派驻地税收规划情况和个人所得税纳税申报情况的调研结果显示，63%的企业尚未建立统一的外派员工税务政策（图表一）；58%的企业在制定外派员工薪酬福利架构时未考虑派驻地的税收规划问题（图表二）； 34%的企业仅就在派驻地发放的薪资在当地申报缴纳了个人所得税；11%的企业完全不了解外派员工在派驻地的个人所得税申报缴纳情况（图表三）。1资料来源：《2016年度中国对外直接投资统计公报》。对外直接投资企业：指境内投资者直接拥有或控股10%或以上投票权或其他等价利益的境外企业。2资料来源：《2016年度中国对外直接投资统计公报》。对外直接投资的国家（地区）按境内投资者投资的首个目的地国家（地区）进行统计。流动渐增，百端待举 3中国企业国际派遣人才的税务考量 | 二、跨境人才流动趋势和现状图表一：外派员工税务政策的实行情况其他政策无统一政策税收平衡/税收保护政策不适用已考虑未考虑仅申报了派驻地发放的所得企业不掌握情况申报了来源于派驻地的所得1%63%36%图表二：派驻地税收规划考量图表三：派驻地的个人所得税纳税申报情况8%58%34%11%55%34% 4中国企业国际派遣人才的税务考量 | 二、跨境人才流动趋势和现状图表四：派遣形式分析 针对派遣形式的调研结果显示出外派的形式呈现出多样性。这就要求企业在员工派遣之前应未雨绸缪，提前了解派驻地的出入境管理要求及税务影响，选择恰当的派遣形式，以有效支持企业在当地发展战略的实施。根据调研结果，长期派遣（派遣期为一年或以上的）的员工约为54%，短期派遣的员工约占41%，其他派遣形式（如：兼职或轮岗等）的员工约占5%（图表四）。由于一些国家（地区）对于不同派遣形式的人员有不同的出入境管理要求，且签证种类有时也会对外派员工的个税申报产生影响，因此企业应预先了解派驻地情况，结合当地出入境及税法规定合理规划派遣形式。长期派遣短期派遣其他形式54%41%5%与派遣形式的调研结果相似，外派员工的薪资支付也有不同形式的安排。由于目前大多数国家（地区）通常采用“源泉地征税”的税收原则（即：与员工派遣相关的所得，无论支付地点在哪里都应作为来源于派驻地的所得在派驻地申报纳税），因此员工在境外工作期间的薪资支付地大多对判定员工的收入来源地影响不大。例如：某企业外派员工在派驻美国工作期间取得的工资薪金一部分由境内派出企业在中国支付，另外一部分由派驻地的企业在美国支付。鉴于前述工资薪金是因外派员工在美国任职而取得的，因此应全额被视为来源于美国的所得。换言之，尽管部分所得的支付地在中国，外派员工在申报美国个人所得税时，仍应将在中国支付的部分作为来源于美国的应税所得在美国进行申报纳税。外派员工就来源于美国的所得回国进行汇算清缴申报时，可根据我国税法规定就该部分所得实际在美国已缴纳的税额申请相应的境外税收抵免。值得注意的是，薪资支付安排虽然对判定收入来源地的影响不大，但其对企业的个人所得税代扣代缴义务的影响以及如何满足企业和员工境内发薪/取薪诉求等问题，却是企业制定外派人员薪资安排时需着重考量的事项。针对薪资支付安排的调研结果显示，外派期间薪资由境内外企业各支付一部分的约占59%，全部由境内企业支付的约占25%，全部由境外企业支付的约占16%（图表五） 5中国企业国际派遣人才的税务考量 | 二、跨境人才流动趋势和现状综合上述调研结果不难看出，外派员工安排中的许多方面都可能与员工的税务问题有着千丝万缕的联系。例如：派遣期的长短可能影响外派员工在派驻地的税收居民身份，工资支付安排会影响到企业的代扣代缴义务等。从个人所得税合规性的角度看，不少企业和派遣员工对于代扣代缴义务及纳税申报义务的相关规定缺乏较清晰的认识。在中国境内有住所的个人，应就从中国境内和境外取得的所得缴纳中国个人所得税，然而在国际派遣员工这一群体中，对全额申报境内外所得的认知度尚需提高。随着共同申报准则的实施，国际派遣员工的个人所得税合规申报问题也应成为企业和个人特别关注的方面之一。图表五：薪资支付安排分析境内外分别支付境内全额支付境外全额支付59%16%25% 6中国企业国际派遣人才的税务考量 | 三、国际派遣员工的税务风险管理思考方向三、国际派遣员工的税务风险管理思考方向国际派遣员工的税务风险管控链条贯穿整个派遣过程。大体而言，我们可以把国际派遣员工的税务风险管控划分为三个阶段，即：派遣前期的部署阶段、派遣中期的落地实施阶段、派遣结束后的归国管理阶段。不同阶段的风险管控点不尽相同。（一）派遣前期的部署阶段在这一阶段，企业应当制定全面的国际派遣政策，建立及完善外派员工管理体系与流程。在企业安排国际派遣时，派驻地的社会政治环境、生活物价水平、税负高低等诸多原因都可能影响员工是否接受派遣安排的决定。完善的派遣政策使派遣相关的规定公开透明，从而帮助员工了解派遣所带来的影响，使国际派遣管理有据可依，消除员工顾虑。完整的国际派遣政策应当包含以下几个重要方面：政策适用的类别（如：派遣形式、派遣目的、派遣期间）、派遣管理流程（派遣前期的规划与准备、派遣期间的人员管理、派遣结束后的归国管理）、薪酬福利体系（基