国家税务总局发布关于非居民企业转让中国股权适用特殊性税务处理的指引

72号公告为非居民企业转让中国股权的交易各方对“符合条件的股权转让”申请适用“特殊性税务处理”提供更具体的指引，因此可谓是一个正面的 发展。但值得注意的是，72号公告将备案申报的时间期限“提前”到股权转让合同或协议生效且完成工商变更登记手续30日内，而以前相关备案申报只是要求与当年企业所得税年度申报一同进行（可以是财政年度结束的5个月内）。此外，72号公告也规定对于“符合条件的股权转让”且选择特殊性税务处理的情形，中国企业被转让前累积的未分配利润在股权转让发生后分配给受让方，不能享受受让方（即新股东）所在国家（地区）与中国签订的税收协议的股息减税优惠待遇。 背景 国家税务总局（“国税总局”）发布72号公告 要求纳税人对59号文规定的特定中国企业股权转让（“符合条件的股权转让” ）选择适用“特殊性税务处理”（通过税务递延的形式）向当地税务机关进行备案申报。72号公告提供的行政指引中包括了对备案申报的责任方、特殊文件要求和税务机关工作的要求。此外，72号公告进一步明确境外企业分立、合并导致中国居民企业股权比例发生改变的情形，可能包括在备案申报要求的范围内。 自2013年12月12日发布之日起生效的72号公告是个正面的发展，其进一步明确了两种跨境“符合条件的股权转让” 通过与当地税务机关进行备案申报形式选择适用“特殊性税务处理”的行政要求，并对以前59号文和698号文中的相关要求进行补充/更新。重要的是，投资者可以通过满足72号公告中的要求来选择获得“特殊性税务处理”。 国家税务总局发布关于非居民企业转让中国股权适用特殊性税务处理的指引 本期快讯讨论的法规： • 国家税务总局《关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》，国家税务总局公告2013年第72号，国家税务总局于2013年12月12日发布（ “72号公告”） • 《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，财税[2009]59号，财政部和国家税务总局于2009年4月30日联合发布（“59号文”），自2008年1月1日起执行 中国税务快讯 第三十六期 二零一三年十二月 © 2013 毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2013 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 72号公告的适用范围 72号公告主要针对59号文 中明确的两种“符合特定条件”的非居民企业股权转让情形1： • 情形一“境外转让双方之间”的股权转让： 非居民企业向其100%直接控股的子公司（另一非居民企业）转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权。72号公告进一步明确情形一包括因境外企业分立、合并（例如纵向合并）导致中国居民企业股权被转让的情形。 • 情形二“境外转让方和境内受让方之间”的股权转让： 非居民企业向与其具有100%直接控股关系的中国子公司（中国居民企业）转让其拥有的另一居民企业股权。 72号公告的备案申报要求 相比2009年12月发布的698号文和2010年7月发布的4号公告，72号公告为纳税人和各地税务机关就“符合条件的股权转让”情形一和情形二选择适用特殊性税务处理而进行的备案申报提供了更详尽和更新的指引。相应地，698号文第九条对非居民企业“符合条件的股权转让”选择适用“特殊性税务处理”的行政要求同时被废止，并按72号公告执行。 符合条件的交易种类/主要行政要求 情形一“境外转让双方之间”的股权转让 情形二“境外转让方和境内受让方之间”的股权转让 备案期限 • 股权转让合同或协议生效且完成工商变更登记手续30日内 备案负责方 • 股权转让方或其授权代理人 • 股权受让方或其授权代理人 备案负责机关 • 被转让中国居民企业所在地所得税主管税务机关 • 受让方所在地所得税主管税务机关 备案填报资料要求 • 《非居民企业股权转让适用特殊性税务处理备案表》； • 股权转让业务总体情况说明，应包括股权转让的商业目的、证明股权转让符合特殊性税务处理条件、股权转让前后的公司股权架构图等资料； • 股权转让业务合同或协议（经认证的中文译本）； • 工商等相关部门核准企业股权变更事项证明资料； 1根据59号文，企业重组必须满足特定条件才具有资格选择“特殊性税务处理”。这些条件包括：合理的商业目的，连续的实质性经营业务和持股，以及有关资产、股权或非股权支付对价的特定比例要求。对于涉及非居民企业的股权转让（如属于59号文第七条第（一）项和第（二）项情形的），需满足额外条件。 有关详情，请参阅毕马威中国税务快讯二零零九年五月第39期(http://www.kpmg.com/CN/zh/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Newsletters/ChinaAlerts/Documents/china-alert-0905-39-c.pdf)和毕马威中国税务快讯二零一零年九月第12期(http://www.kpmg.com/CN/zh/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Newsletters/ChinaAlerts/Documents/china-alert-1009-12-c.pdf)。 本期快讯讨论的法规（续）： • 国家税务总局关于发表《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告，国家税务总局公告2010年第4号，国家税务总局于2010年7月26日发布，2010年1月1日起执行（“4号公告”） • 《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》，国税函[2009]698号，国家税务总局2009年12月10日发布（“698号文”） © 2013 毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2013 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 • 截至股权转让时，被转让企业历年的未分配利润资料；及 • 税务机关要求的其他材料。 税务机关受理备案期限 • 主管税务机关应当自受理之日（在《非居民企业股权转让适用特殊性税务处理备案表》上签字盖章）起30个工作日内就备案事项进行调查核实、提出处理意见，并将全部备案资料以及处理意见层报省税务机关或情形二中的被转让企业所在地省税务机关； “符合条件的股权转让”前未分配利润在转让后分配给受让方不享受股息预提所得税减税优惠待遇 72号公告 进一步 规定，对于“符合条件的股权转让”且选择特殊性税务处理的情形，中国企业被转让前累积的未分配利润在股权转让发生后分配给受让方，不能享受受让方（即新股东）所在国家（地区）与中国签订的税收协议的股息减税优惠待遇。该措施旨在防止利用符合条件的重组来获得股息预提所得税的减免。这款措施基本符合近期税务机关在某些实际案例中的处理方法。 毕马威观察 72号公告是个正面的发展，因为 股权转让交易各方现对“符合条件的股权转让”申请适用“特殊性税务处理”有更具体的指引。但值得注意的是，72号公告将备案申报的时间期限“提前”到股权转让合同或协议生效且完成工商变更登记手续30日内。这与59号文中要求的在当年企业所得税年度申报中进行备案有所区别（可以是财政年度结束的5个月内）。 另外，根据72号文的“备案申报”制度，当地主管税务机关出具的“处理意见”中的“特殊性税务处理”有效性仍需确认。因此，纳税人确保备案申报对“特殊性税务处理”的完整性和彻底性非常重要。 更重要的是，境外企业合并/分立导致中国居民企业股权比例发生改变的情形需要进行备案申报。原则上，这对非居民企业进行“纵向”合并/分立有所帮助。甚至这可被解读为72号公告“降低了”“横向”合并/分立的标准并对转让方和受让方符合内部重组的“100%控股”严格要求有所放松。被解读为实质性放宽的范围仍须国税总局作 的进一步明确。 外国投资者应继续关注这方面的发展，并在跨国集团企业重组实施之前仔细评估潜在的税务影响和风险。 © 2013 毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2013 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 何坤明 税务服务主管合伙人 中国和香港特别行政区 电话： +86 (10) 8508 7082 khoonming.ho@kpmg.com 北京/沈阳 凌先肇 税务服务主管合伙人 华北区 电话︰+86 (10) 8508 7083 david.ling@kpmg.com 青岛 彭晓峰 电话： +86 (532) 8907 1728 vincent.pang@kpmg.com 上海/南京 卢奕 税务服务主管合伙人 华中区 电话： +86 (21) 2212 3421 lewis.lu@kpmg.com 成都 周咏雄 电话：+86 (28) 8673 3916 anthony.chau@kpmg.com 广州 李一源 电话：+86 (20) 3813 8999 lilly.li@kpmg.com 福州/厦门 梅雅宁 电话：+86 (592) 2150 807 maria.mei@kpmg.com 深圳 孙桂华 税务服务主管合伙人 华南区 电话：+86 (755) 2547 1188 eileen.gh.sun@kpmg.com 香港 杨嘉燕 电话：+852 2143 8753 karmen.yeung@kpmg.com 华北区 凌先肇 税务服务主管合伙人 华北区 电话：+86 (10) 8508 7083 david.ling@kpmg.com 冯栢文 (Vaughn Barber) 电话：+86 (10) 8508 7071 vaughn.barber@kpmg.com 邸占广 电话：+86 (10) 8508 7512 roger.di@kpmg.com 古军华 电话：+86 (10) 8508 7095 john.gu@kpmg.com 李京谟 电话：+86 (10) 8508 7536 kevin.lee@kpmg.com 马源 电话︰+86 (10) 8508 7076 paul.ma@kpmg.com 彭晓峰 电话：+86 (10) 8508 7516 +86 (532) 8907 1728 vincent.pang@kpmg.com 黄伟光 电话：+86 (10) 8508 7085 michael.wong@kpmg.com 谢忆佳 电话：+86 (10) 8508 7540 jessica.xie@kpmg.com 延峰 电话：+86 (10) 8508 7508 irene.yan@kpmg.com 张宇 电话： +86 (10) 8508 7511 leonard.zhang@kpmg.com 张豪 电话：+86 (10)