国际财务报告准则(IFRS) - 保险前沿动态 - 第五十三期, 二零一六年四月

© 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。1第 53期， 2016年4月 目录暂时性豁免 —— 适用标准2暂时性豁免—— 披露5重叠法9附录：IASB重新审议内容概要13项目里程碑及完成时间表16联系我们17了解更多资讯18鸣谢20国际财务报告准则保险前沿动态“很多实体将对拓宽保险公司推迟采用IFRS 9的适用标准表示欢迎。” – Joachim Kölschbach, 毕马威国际财务报告准则保险业 全球主管合伙人在4月份的会议上，国际会计准则理事会（IASB）对其征求意见稿 《同时应用<国际财务报告准则第9号——金融工具>（IFRS 9）与 <国际财务报告准则第4号——保险合同>（IFRS 4）》（“征求意见稿”）的反馈意见做出回应，决定拓宽推迟采用IFRS 9的适用标准，并引入额外的相关披露。此外，IASB亦对重叠法做出决定。暂时性豁免 —— 适用标准反馈意见者认为，符合采用暂时性豁免的实体范围过于狭窄，建议修订主导性标准，以增加符合标准的实体数量。由此，IASB对适用标准做出修订，以包含主要“与保险有关的”业务活动，包括签发以公允价值计量且其变动计入损益的投资合同，以及发行与保险活动有关的“其他”负债；但同时也提升了门槛要求。暂时性豁免 —— 披露IASB在确认某些披露要求的同时，亦对其他要求做出修订，以便在不给编制者造成过多成本的情况下，帮助财务报表使用者对采用和不采用暂时性豁免的实体进行比较。此外，实体将援引未在合并财务报表中提供、但可从某个子公司相关期间财务报表中公开获取的任何IFRS 9相关信息。重叠法IASB进一步澄清，符合标准的金融资产可以包括实体为达到监管或资本要求而持有的与盈余资产有关的金融资产。此外，IASB还确认了征求意见稿中有关重叠法的其他建议，并修订了其他有关在综合收益表中列报重叠法调整的相关规定，以提升实体之间的可比性。下一步IASB将在5月讨论余下的技术问题。从目前看，对IFRS 4的最终修订预计将在2016年9月颁布。 推迟采用IFRS 9的适用标准已经修订 © 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。2适用标准何为具体问题？征求意见稿提出，如果签发在IFRS 4适用范围内合同的业务活动在报告实体中居主导地位，则允许其暂时性豁免采用IFRS 9。1征求意见稿提出，评估保险活动是否具有主导性，应基于在实体原本会被要求采用IFRS 9的当日，IFRS 4适用范围内的合同所产生的负债账面金额相对于实体负债总的账面金额的情况来确定。征求意见稿没有就如何评估保险活动的主导性给出量化的门槛要求；但它提供了一个示例，示例中即便实体的保险活动已构成总负债的75%，但仍不被视为具有主导性。反馈意见显示，多数意见认为可以符合暂时性豁免标准的实体范围过于狭窄。拟定的主导性测试会把很多自认为是“纯粹保险公司”的实体排除在外。因此，反馈意见者建议修订主导性标准，以增加符合标准的实体数量。2有些反馈意见者提出，实体将需要在拟定日期2018年1月1日之前很早就开始评估是否符合暂时性豁免条件，因为实体一旦发现其不符合暂时性豁免条件，则需要足够的时间来准备执行IFRS 9。由此，IASB决定考虑修改征求意见稿提出的暂时性豁免适用条件和评估标准。何为IASB工作人员的建议？工作人员提出以下建议。建议理由适用标准允许实体应用暂时性豁免的标准应当：1.保留实体从未采用任何版本的IFRS 9（但单独采用自身信用风险规定的除外）这一要求；以及 −如果实体已经应用IFRS 9，则不得倒退至应用IAS 39，因为利益相关方提出的顾虑仅涉及实体当前应用IAS 39、而随后在保险合同准则即将出台前应用IFRS 9这一情况。如果实体已经应用IFRS 9，那么这些成本已经产生了。 −主导性标准应采用定量而非定性指标，因为定量标准将使评估过程更加客观，也可以使之被更加明确地描述、理解和应用。IASB拓宽了适用标准，允许更多的实体采用暂时性豁免。 暂时性豁免1. 详情参见我们的英文刊物New on the Horizon: Insurance amendments （《会计准则新动向：保险合同准则的修订》）。2. 关于反馈意见的详情，参见IFRS Newsletter: Insurance Issue 52 （《国际财务报告准则 —— 保险前沿动态第52期》）。 © 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。3建议理由2. 修改“实体业务活动主要与保险有关”的规定，以包含下列事项：a. 签发IFRS 4适用范围内的合同，由此产生的负债账面金额与实体负债总的账面金额相比是重大的；以及b. 签发按照《国际会计准则第39号 —— 金融工具：确认和计量》（IAS 39）的要求以公允价值计量且其变动计入损益的投资合同。 −将负债作为主导性比率的计算基准，比使用综合收益表中的金额更可取，因为后者更具波动性。 −如果这些合同是由保险公司签发，那么IAS 39下以公允价值计量且其变动计入损益的投资合同就应当视为保险活动，因为它们经常与具有重大保险风险的类似产品一起出售，并作为保险合同进行监管（即它们与保险有 关 ）。评估实体的活动是否主要与保险有关主导性比率应按照以下公式草拟： −IFRS 4适用范围之外的其他负债如果与保险活动有关，则也应被纳入主导性比率的计算。 −分子应反映对负债的主导性比率所做的任何调整，分母则反映实体在资产负债表上的负债总额，这样便于理解。 −征求意见稿提出的门槛要求应有所提高，以反映修订后的主导性标准。 −当主导性比率高于80%但低于或等于90%时，要求实体考虑额外因素，可以使得实体对其是否至少含有一项被认为是重大的非保险业务活动进行适当的评估。主导性比率 =[保险相关活动产生的负债] + [与这些活动相关的“其他”负债]实体负债总的账面金额 −保险相关活动产生的负债应为上述段落(2)(a)和(b)中描述的合同所产生的负债。 −IASB应提供与这些活动相关的“其他”负债的示例。 此外，仅当主导性比率符合以下条件时实体的活动才可被视为主要与保险有关 ： −高于90%；或者 −高于80%但低于或等于90%，并且实体能够证明自身不存在与保险无关的重大活动。 © 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。4建议理由评估日1. 首次测试：通常，应要求实体使用在2015年4月1日至2016年3月31日之间年度报告日（即评估日）列报的负债账面金额来计算主导性比率。2. 二次测试： 但是，若在直到评估日的年度期间内市场波动严重影响到实体的主导性比率（即市场波动已影响到任意负债的账面金额），则应要求实体使用首次测试日期前三年的年度资产负债表上相关账面金额的平均值来计算主导性比率。 −需要在以下两者之间进行权衡，即：要求实体使用最新信息，与减少实体不确定是否符合暂时性豁免的“等待期 ”。 −评估日在2017年可能不会大幅减少实体是否应在2018年采用IFRS 9的不确定性。 −持续至评估日前的异常市场波动，可能会对实体是否满足主导性标准构成影响，因为市场波动可能影响按现行折现率计量的负债账面金额（例如，以公允价值计量的负债）。何为IASB的讨论内容？IASB成员建议对“与保险相关的活动”和“其他负债”的含义做出小幅澄清，工作人员将在起草阶段考虑这一建议。IASB成员还要求工作人员考虑在最终修订稿中添加示例，以解释需在主导性测试中予以考量的“其他负债”，同时确保这些示例不要太过独特。有些成员建议在最终修订稿中明确规定，当主导性比率为80%至90%时，实体应评估剩余负债中（即10%至20%的非保险类负债）是否至少含有一项与其保险活动无关的重大活动。此外，IASB成员建议，仅在2015年4月1日至2016年3月31日期间内的年度报告日执行主导性评估（即首次测试），并不再实施二次测试。何为IASB的决定？IASB同意工作人员就适用标准以及实体业务是否主要与保险相关所提供的建议。同时，IASB同意仅将2015年4月1日至2016年3月31日期间内的年度报告日作为主导性比率计算结果的评估日期（即首次测试）。 © 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。5披露何为具体问题？外部调研获取的反馈意见表明，财务报表使用者担心暂时性豁免可能会使保险行业内部以及保险业与其他行业之间缺乏可比性。为解决这一问题，IASB提出披露要求，在不给编制者带来过多成本的情况下，使得报表使用者能够对采用和不采用暂时性豁免的实体进行比较。这些披露要求与IFRS 9下的某些披露要求相类似；但它们更关注金融资产合同条款的评估，从而减少了实体在采用即将出台的保险合同准则前评估其商业模式的必要性。IASB提出的披露要求包括： −对于在IFRS 9下因未通过“仅为本金及利息支付的测试”（SPPI测试）而以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产，披露报告日的公允价值以及报告期间的公允价值变动； −对于在IFRS 9下可通过SPPI测试，且不为交易所持有或者不按公允价值基础来管理的金融资产，披露与这些资产相关的信用风险信息；以及 −披露实体如何得出自身符合暂时性豁免条件这一结论。对征求意见稿做出回应的编制者认为建议的披露要求会产生过多的负担，例如，应避免出现要求实体同时并行应用IFRS 9和IAS 39系统才能做出的披露。相反地，报表使用者支持这些披露规定，并认为这些规定将有助于实现IASB的相关目标。但报表使用者同时提到，IASB应要求实体额外披露IFRS 9的相关信息（包括定量信息），例如，关于预期信用损失的更多披露。何为工作人员的建议？根据收到的反馈意见，工作人员提出以下建议。建议理由未通过SPPI测试的金融资产公允价值修改征求意见稿第37A(c)段的披露规定，要求实体分别披露下列事项在报告日的公允价值以及报告期间的公允价值变动： −未通过SPPI测试的金融资产；以及 −其他所有金融资产。如果IAS 39下的账面金额是合理的公允价值近似值，则不应要求实体按照 《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》（IFRS 7）的第29(a) 段披露公允价值。 −对于拟定披露要求的建议修订将为财务报表使用者提供更有用的信息。 −为了帮助财务报表使用者了解实体中未通过SPPI测试的资产规模（一项征求意见稿的披露建议），实体还应披露通过SPPI测试的金融资产的公允价值。将针对实体持有的全部金融资产做出额外披露规 定 。 © 2016毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织（“毕马威国际”）相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。6建议理由 −鉴于实体已被要求按照IFRS 7的要求提供公允价值信息，工作人员认为此项额外披露不会给编制者带来过多负担。 −为了与IFRS 7保持一致，工作人员建议，如果IAS 39下的账面金额近似等于公允价值，则允许实体使用该账面金额。在第37A(c)段的披露建议中增加额外规定，要求实体以足够的详细程度来列报此信息，使财务报表使用者能够了解相关金融资产的性质和特征。 −采用此方法的实体在做出此项披露时所应用的详细程度，应与采用IFRS 9的实体列报该披露时预计应用的详细程度相同。通过SPPI测试的金融资产信用风险敞口在第37A(d)段的披露建议中增加以下规定：对于在该披露适用范围内且在报告日不具有低信用风险的金融资产，实体将